Tax News: Verbotene Einlagenrückgewähr bei der GmbH & Co KG

Nach ständiger Rechtsprechung des OGH umfasst das Verbot der Einlagenrückgewähr auch bei der GmbH & Co KG jede vermögensmindernde Leistung der Gesellschaft an ihre Gesellschafter, ausgenommen solche in Erfüllung des Gewinnanspruchs, sonstiger gesetzlich zugelassener Ausnahmefälle und Leistungen aufgrund fremdüblicher Austauschgeschäfte. Bei Austauschgeschäften zwischen Gesellschaft und Gesellschafter bzw verbundenen Personen wird regelmäßig davon ausgegangen, dass ein Verbotsverstoß ein objektives Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung voraussetzt. Da dieses Missverhältnis nur bei marktgängigen Waren und Leistungen leicht feststellbar ist, muss man zur Bestimmung eines allfälligen Missverhältnisses auf den sogenannten Dritt- oder Fremdvergleich abstellen. Ergibt die Prüfung, dass ein objektives Missverhältnis vorliegt, kann dieses dennoch gerechtfertigt sein, wenn dafür eine betriebliche Rechtfertigung vorliegt.

In der Praxis stehen die fremdüblichen Austauschgeschäfte in Form der Kreditgewährung an Gesellschafter oder auch Schwestergesellschaften im Fokus. Innerhalb eines Konzerns sind wechselseitige Kreditgewährungen im Rahmen eines Cash-Pooling eher die Regel als die Ausnahme. Dabei fällt der klassische Drittvergleich oft schwer. Daher muss in der Praxis oft die betriebliche Rechtfertigung von Darlehensgewährungen beurteilt werden. Dabei können übergeordnete Geschäftsinteressen geboten sein. Jedenfalls müssen Kreditgewährungen auch im Konzern dem Maßstab einer sorgfältigen Geschäftsführung entsprechen. Dies bedeutet, dass angemessene Zinsvereinbarungen, angemessene Rückzahlungsvereinbarungen und angemessene Sicherheiten vereinbart werden müssen und auch eine laufende Beobachtung der Bonität des Schuldners erfolgen muss.

Bei einer GmbH & Co KG kommt es häufig vor, dass Kommanditisten Entnahmen tätigen, obwohl auf ihrem Gewinnverrechnungskonto kein entsprechendes Guthaben besteht. Dies stellt grundsätzlich einen Verbotsverstoß dar. Eine Heilung dieses Verbotsverstoßes kann durch Aufrechnung mit allfälligen späteren Gewinnanteilen des jeweiligen Kommanditisten erfolgen[1]. Allerdings kann diese Aufrechnung nur dann wirksam vereinbart werden, wenn die Gewinnanteile vollwertig und liquide sind. Vollwertigkeit des Gewinnanspruchs liegt nach Ansicht des OGH insbesondere dann nicht vor, wenn die Gesellschaft überschuldet oder zahlungsunfähig ist. Bei wirksamer Aufrechnung des Rückersatzanspruchs aus der unzulässigen Vorabentnahme des Kommanditisten mit dem (später entstandenen) Gewinnauszahlungsanspruchs durch die Gesellschaft erlischt der Anspruch auf Rückersatz der unzulässigen Einlagenrückgewähr. Nach einschlägiger Literaturmeinung[2] sei auch die Bestimmung des § 82 Abs 5 GmbHG analog auf die unechte Kapitalgesellschaft anzuwenden, wonach ein Gewinnverwendungsverbot eingreift, wenn sich die Vermögenslage der Gesellschaft im Zeitraum zwischen Bilanzstichtag und Feststellung des Jahresabschlusses erheblich und voraussichtlich nicht bloß vorübergehend vermindert hat.

Zu beachten ist auch, dass nach Ansicht der Fachliteratur[3] nunmehr auch bei der GmbH & Co KG der Gewinn eines Geschäftsjahres nicht sofort auf den Gewinnverrechnungskonten der Gesellschafter verbucht werden darf, sondern bis zur Feststellung des Jahresabschlusses im Folgejahr und bis zu einem allenfalls im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Gewinnverwendungsbeschluss als eigener Posten im Eigenkapital (den Gesellschaftern zuzurechnender Gewinn) auszuweisen ist.